税务研究 2023年 第10期
环球税收
防止税收协定滥用的主要目的测试条款：构成要件与法律适用*
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防止税收协定滥用的主要目的测试条款：构成要件与法律适用*
内容提要：税收协定下的反滥用规则因缺乏实操性，在反避税实践中容易陷入困境。而主要目的测试（Principal Purpose Test，PPT）条款既能促进反滥用规则付诸实施，又能规制特殊反滥用规则（Special Anti-Abuse Rules，SAAR）尚不能应对的避税交易行为，在实践中具有判别税收协定滥用的功能。PPT条款的构成在学理上分为两要件说和三要件说，两要件包括“主观测试”（Subject Test）和“客观测试”（Object Test），三要件则是在两要件的基础上前置“结果测试”（Result Test）。虽然PPT条款有一定优势，但在国际税收实践中仍须厘清PPT条款的直接适用问题、与国内法反滥用规则的差异以及与特殊反滥用规则的衔接，从而推动PPT条款在各国税收实践中“落地生根”并且获得国际共识。
关键词：税基侵蚀,反滥用规则,主要目的测试,合理商业目的
税收协定下的反滥用规则因缺乏实操性，在反避税实践中容易陷入困境。而主要目的测试（Principal Purpose Test，PPT）条款既能促进反滥用规则付诸实施，又能规制特殊反滥用规则（Special Anti-Abuse Rules，SAAR）尚不能应对的避税交易行为，在实践中具有判别税收协定滥用的功能。PPT条款的构成在学理上分为两要件说和三要件说，两要件包括“主观测试”（Subject Test）和“客观测试”（Object Test），三要件则是在两要件的基础上前置“结果测试”（Result Test）。虽然PPT条款有一定优势，但在国际税收实践中仍须厘清PPT条款的直接适用问题、与国内法反滥用规则的差异以及与特殊反滥用规则的衔接，从而推动PPT条款在各国税收实践中“落地生根”并且获得国际共识。